H 8.5 (I. Grundsätze) KStH

Anwendungsschreiben zur Option zur Körperschaftsbesteuerung

Auslegung von Vereinbarungen

Zur Auslegung von Vereinbarungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer im Zusammenhang mit einer Pensionszusage BMF vom 28.08.2001 (BStBl I S. 594).

BgA

Eine vGA kann auch bei BgA von jPöR vorliegen (BFH vom 29.05.1968 - I 46/65, BStBl II S. 692, BFH vom 13.03.1974 - I R 7/71, BStBl II S. 391 und BFH vom 10.07.1996 - I R 108-109/95, BStBl II 1997 S. 230).

Zum Verhältnis zwischen dem BgA und der Trägerkörperschaft H 8.2 Vereinbarungen.

Der Ausschluss der Rechtsfolgen einer vGA gemäß § 8 Absatz 7 Satz 1 Nummer 2 KStG i. d. F. des JStG 2009 gilt nicht nur für die begünstigte dauerdefizitäre Eigengesellschaft, sondern auch für die kapitalertragsteuerlichen Folgen beim (unmittelbaren oder mittelbaren) Anteilseigner (BFH vom 11.12.2018 - VIII R 44/15, BStBl II 2021 S. 347).

Dauerschuldverhältnisse

H 8.5 I zivilrechtliche Wirksamkeit Genossenschaften

Eine vGA kann auch bei Genossenschaften vorliegen (R 22 Absatz 13). Eingetragene Genossenschaften haben keine außerbetriebliche Sphäre.

BFH vom 28.10.2015 - I R 10/13, BStBl II 2016 S. 298

BMF vom 28.05.2002 (BStBl I S. 603)

Mündliche Vereinbarung

Wer sich auf die Existenz eines mündlich abgeschlossenen Vertrags beruft, einen entsprechenden Nachweis aber nicht führen kann, hat den Nachteil des fehlenden Nachweises zu tragen, weil er sich auf die Existenz des Vertrags zur Begründung des Betriebsausgabenabzugs beruft (BFH vom 29.07.1992 - I R 28/92, BStBl II 1993 S. 247).

H 8.5 I zivilrechtliche Wirksamkeit

Nichtkapitalgesellschaften und vGA

Die Annahme einer vGA setzt voraus, dass der Empfänger der Ausschüttung ein mitgliedschaftliches oder mitgliedschaftsähnliches Verhältnis zur ausschüttenden Körperschaft hat (BFH vom 13.07.1994 - I R 112/93, BStBl II 1995 S. 198). Entscheidend für eine vGA ist ihre Veranlassung durch das mitgliedschaftliche oder mitgliedschaftsähnliche Verhältnis. Aus diesem Grund kann eine vGA auch vorliegen, wenn im Zeitpunkt der Ausschüttung das mitgliedschaftliche oder mitgliedschaftsähnliche Verhältnis noch nicht oder nicht mehr besteht (BFH vom 24.01.1989 - VIII R 74/84, BStBl II S. 419).

Realgemeinden und Vereine

Eine vGA kann auch bei Realgemeinden und Vereinen vorliegen (BFH vom 23.09.1970 - I R 22/67, BStBl II 1971 S. 47). Ein eingetragener Verein hat eine außersteuerliche Sphäre (BFH vom 15.01.2015 - I R 48/13, BStBl II S. 713).

Stiftungen

Destinatäre einer Stiftung haben kein mitgliedschaftliches oder mitgliedschaftsähnliches Verhältnis zur Stiftung (BFH vom 22.09.1959 - I 5/59 U, BStBl III 1960 S. 37 und BFH vom 12.10.2011 - I R 102/10, BStBl II 2014 S. 484). Stiftungen verfügen über eine außerbetriebliche Sphäre (BFH vom 12.10.2011 - I R 102/10, BStBl II 2014 S. 484).

Tatsächliche Durchführung von Vereinbarungen

Das Fehlen der tatsächlichen Durchführung ist ein gewichtiges Indiz dafür, dass die Vereinbarung nicht ernstlich gemeint ist. Leistungen der Gesellschaft an ihren Gesellschafter aufgrund einer nicht ernstlich gemeinten Vereinbarung führen zu vGA (BFH vom 28.10.1987 - I R 110/83, BStBl II 1988 S. 301 und BFH vom 29.07.1992 - I R 28/92, BStBl II 1993 S. 247).

Tatsächliche Handlungen

Eine vGA setzt nicht voraus, dass die Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung auf einer Rechtshandlung der Organe der Kapitalgesellschaft beruht. Auch tatsächliche Handlungen können den Tatbestand der vGA erfüllen (BFH vom 14.10.1992 - I R 17/92, BStBl II 1993 S. 352).

VVaG

Eine vGA kann auch bei VVaG vorliegen (BFH vom 14.07.1976 - I R 239/73, BStBl II S. 731).

Zivilrechtliche Wirksamkeit

Verträge mit beherrschenden Gesellschaftern müssen zivilrechtlich wirksam sein, um steuerlich anerkannt zu werden. Eine Wirksamkeitsvoraussetzung ist ein eventuell bestehendes Schriftformerfordernis (BFH vom 17.09.1992 - I R 89-98/91, BStBl II 1993 S. 141). Rechtsgeschäfte, welche der durch das Gesetz vorgeschriebenen Form ermangeln, sind gemäß § 125 Satz 1 BGB nichtig. Der Mangel einer durch Rechtsgeschäft vorgeschriebenen Form hat gemäß § 125 Satz 2 BGB „im Zweifel“ gleichfalls Nichtigkeit zur Folge. Maßgeblich für die Beurteilung der zivilrechtlichen Wirksamkeit ist, ob die Einhaltung der Schriftform Gültigkeitsvoraussetzung für den geänderten Vertrag sein soll (konstitutive Schriftform) oder ob der Inhalt des Vertrags lediglich zu Beweiszwecken schriftlich niedergelegt werden soll (deklaratorische Schriftform).

Änderungen des Gesellschaftsvertrags einer GmbH bedürfen gemäß § 53 Absatz 2 GmbHG der notariellen Beurkundung. Die Befreiung eines Alleingesellschafters vom Selbstkontrahierungsverbot des § 181 BGB bedarf zu ihrer Wirksamkeit einer ausdrücklichen Gestattung im Gesellschaftsvertrag und der Eintragung im Handelsregister. Wird die Befreiung erst nach Abschluss von In-sich-Geschäften in der Satzung geregelt und ins Handelsregister eingetragen, sind diese als nachträglich genehmigt anzusehen. Das steuerliche Rückwirkungsverbot steht dem dann nicht entgegen, wenn den In-sich-Geschäften klare und von vornherein abgeschlossene Vereinbarungen zugrunde liegen (BFH vom 17.09.1992 - I R 89-98/91, BStBl II 1993 S. 141 und BFH vom 23.10.1996 - I R 71/95, BStBl II 1999 S. 35).

Miet- und Pachtverträge bedürfen nicht notwendig der Schriftform (§§ 550, 578, 581 BGB). Grundstückskaufverträge bedürfen der notariellen Beurkundung (§ 311b BGB).

Für Dienstverträge (z. B. mit Geschäftsführern) ist keine Schriftform vorgeschrieben. Gibt es Beweisanzeichen dafür, dass die Vertragsparteien eine mündlich getroffene Abrede gelten lassen wollen, obwohl sie selbst für alle Vertragsänderungen Schriftform vereinbart hatten, ist der Vertrag trotzdem wirksam geändert. Solche Beweisanzeichen liegen bei Dauerschuldverhältnissen vor, wenn aus gleichförmigen monatlichen Zahlungen und Buchungen erhöhter Gehälter sowie aus der Abführung von Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträgen auf die Vereinbarung erhöhter Gehälter geschlossen werden kann (BFH vom 24.01.1990 - I R 157/86, BStBl II S. 645 und BFH vom 29.07.1992 - I R 18/91, BStBl II 1993 S. 139). Stark schwankende Leistungen sprechen für eine vGA (BFH vom 14.03.1990 - I R 6/89, BStBl II S. 795). Ist vertraglich ausdrücklich festgelegt, dass ohne Schriftform vorgenommene Änderungen unwirksam sein sollen, tritt ein diesbezüglicher Wille klar zu Tage (BFH vom 31.07.1991 - I S 1/91, BStBl II S. 933). Ist die Zivilrechtslage zweifelhaft, durfte ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter aber von der Wirksamkeit ausgehen, liegt keine vGA vor (BFH vom 17.09.1992 - I R 89-98/91, BStBl II 1993 S. 141).

Zuflusseignung/Vorteilsgeneigtheit

Die Minderung des Unterschiedsbetrags im Sinne des § 4 Absatz 1 Satz 1 EStG (R 8.5 Absatz 1) muss geeignet sein, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 Satz 2 EStG auszulösen (BFH vom 07.08.2002 - I R 2/02, BStBl II 2004 S. 131 und BFH vom 10.04.2013 - I R 45/11, BStBl II S. 771).