H E 25 (Verzicht auf Nutzungsrechte in den Fällen des § 25 ErbStG a.F. bei Steuerentstehungszeitpunkten für die Vermögenszuwendung unter Nießbrauchsvorbehalt vor dem 1.1.2009) ErbStH

Der vorzeitige unentgeltliche Verzicht auf ein vorbehaltenes Nießbrauchs- oder anderes Nutzungsrecht erfüllt als Rechtsverzicht den Tatbestand des § 7 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG, soweit dabei eine Bereicherung des Erwerbers eintritt, die bisher noch nicht der Steuer unterlag. Eine steuerliche Doppelerfassung des Nutzungsrechts als Folge der Nichtberücksichtigung als Abzugsposten nach § 25 Absatz 1 Satz 1 ErbStG a. F. einerseits und seiner Erfassung beim späteren Verzicht des Berechtigten andererseits ist bei der Besteuerung des Verzichts durch den Abzug des bei der Besteuerung des nutzungsrechtsbelasteten Gegenstandes tatsächlich unberücksichtigt gebliebenen Steuerwerts des Nutzungsrechts vom Steuerwert des Nutzungsrechts im Zeitpunkt des Rechtsverzicht zu beseitigen (> BFH vom 17.3.2004 II R 3/01, BStBl II S. 429). Ist der erstgenannte Wert höher als der letztgenannte Wert, ist von einer Bereicherung aus dem Verzicht von 0 Euro auszugehen, weil der Erwerber hinsichtlich des übersteigenden Werts des Nutzungsrechts nicht doppelt belastet wird.

Beispiel:

Vater V schenkte seinem Sohn im Jahr 2006 ein Grundstück mit einem Grundbesitzwert von 500 000 EUR (Verkehrswert 700 000 EUR), unter Nießbrauchsvorbehalt. Der Nießbrauch blieb bei der Feststellung des Grundbesitzwerts unberücksichtigt. Der Jahreswert des Nießbrauchs beträgt 40 000 EUR. Zum Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung ist V 65 Jahre alt. Im Jahr 2018 verzichtet er unentgeltlich auf den Nießbrauch. Zum Zeitpunkt der Ausführung dieser Zuwendung ist V 77 Jahre alt. Der Grundbesitzwert beträgt 710 000 EUR und entspricht dem Verkehrswert. Der Jahreswert des Nießbrauchs beträgt unverändert 40 000 EUR.

Erwerb 2006

Bruttowert des Erwerbs | 500 000 EUR

Persönlicher Freibetrag | ./. 205 000 EUR

Steuerpflichtiger Erwerb | 295 000 EUR

Steuersatz 15 %

Steuer 2006 | 44 250 EUR

Bruttowert des Erwerbs | 500 000 EUR

Jahreswert Nießbrauch

500 000 EUR : 18,6 (§ 16 BewG) = 26 882 EUR (tatsächlicher Wert höher)

Kapitalwert Nießbrauch (§ 14 BewG)

26 882 EUR x 9,019 | ./. 242 449 EUR

Nettowert des Erwerbs | 257 551 EUR

Persönlicher Freibetrag | ./. 205 000 EUR

Steuerpflichtiger Nettoerwerb | 52 551 EUR

Abgerundet | 52 500 EUR

Sofort fällige Steuer 2006

nach Härteausgleich (§ 19 Absatz 3 ErbStG) | ./. 3 890 EUR

Zu stundende Steuer | 40 360 EUR

Erwerb 2018

Erwerb aus Nießbrauchsverzicht

Jahreswert Nießbrauch 2018

710 000 EUR : 18,6 (§ 16 BewG) = 38 172 EUR (tatsächlicher Wert höher)

Kapitalwert Nießbrauch 2018 (§ 14 BewG)

38 172 EUR x 7,478 | 285 450 EUR

Kapitalwert Nießbrauch 2006 (siehe oben) | ./. 242 449 EUR

Bereicherung 2018 | 43 001 EUR