Anhang 15 LStH

I.

Allgemeines

– normal zu besteuernder Arbeitslohn nach § 19, ggf. i. V. m. § 24 Nr. 2 EStG,

– steuerbegünstigte Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 i. V. m. § 34 Abs. 1 und 2 EStG (>Rz. 2 bis 3),

– steuerbegünstigte Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 i. V. m. § 34 Abs. 1 und 2 EStG (>Rz. 2 bis 4),

– steuerbegünstigte Leistungen für eine mehrjährige Tätigkeit i. S. d. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG.

²Auch die Modifizierung betrieblicher Renten kann Gegenstand von Auflösungsvereinbarungen sein (>Rz. 4 bis 7).

II.

Lebenslängliche betriebliche Versorgungszusagen

1.

Steuerliche Behandlung von Entlassungsentschädigungen bei Verzicht des Arbeitgebers auf die Kürzung einer lebenslänglichen Betriebsrente

2.

Steuerliche Behandlung von Entlassungsentschädigungen bei vorgezogener lebenslänglicher Betriebsrente

3.

Steuerliche Behandlung von Entlassungsentschädigungen bei Umwandlung eines (noch) verfallbaren Anspruchs auf lebenslängliche Betriebsrente in einen unverfallbaren Anspruch

III.

Zusammenballung von Einkünften i. S. d. § 34 EStG

1.

Zusammenballung von Einkünften in einem VZ (>1. Prüfung)

1

Rz. 8 wurde durch BMF vom 04.03.2016 (BStBl I S. 277) geändert und ist in allen offenen Fällen anzuwenden.

2.

Zusammenballung von Einkünften unter Berücksichtigung der wegfallenden Einnahmen (>2. Prüfung)

2.1.

Zusammenballung i. S. d. § 34 EStG, wenn durch die Entschädigung die bis zum Jahresende wegfallenden Einnahmen überschritten werden

2.2.

Zusammenballung i. S. d. § 34 EStG, wenn durch die Entschädigung nur ein Betrag bis zur Höhe der bis zum Jahresende wegfallenden Einnahmen abgegolten wird

a)

Ermittlung der zu berücksichtigenden Einkünfte (mit Beispielen)

Beispiel 1:

Auflösung des Dienstverhältnisses im Jahr 02. Die Entschädigung im Jahr 02 beträgt 15.000 EUR.

Vergleich

– | Jahr 01

Einkünfte i. S. d. § 19 EStG (50.000 EUR ./. 1.000 EUR) | 49.000 EUR

Einkünfte aus den übrigen Einkunftsarten | 0 EUR

Summe | 49.000 EUR

– | Jahr 02

Einnahmen i. S. d. § 19 EStG aus bisherigem Dienstverhältnis | 25.000 EUR

Einnahmen i. S. d. § 19 EStG aus neuem Dienstverhältnis | 25.000 EUR

abzgl. AN-Pauschbetrag | 1.000 EUR | 49.000 EUR

Entschädigung | 15.000 EUR

Summe | 64.000 EUR

Die Entschädigung (15.000 EUR) übersteigt nicht den Betrag der entgehenden Einnahmen (25.000 EUR). Der Steuerpflichtige hat aber aus dem alten und neuen Dienstverhältnis so hohe Einkünfte, dass es unter Einbeziehung der Entschädigung zu einer die bisherigen Einkünfte übersteigenden Zusammenballung von Einkünften und somit zur Anwendung des § 34 EStG kommt.

Beispiel 2:

Auflösung des Dienstverhältnisses im Jahr 02. Die Entschädigung im Jahr 02 beträgt 20.000 EUR.

Vergleich

– | Jahr 01

Einkünfte i. S. d. § 19 EStG (50.000 EUR ./. 1.000 EUR) | 49.000 EUR

Einkünfte aus den übrigen Einkunftsarten | 0 EUR

Summe | 49.000 EUR

– | Jahr 02

Einnahmen i. S. d. § 19 EStG aus bisherigem Dienstverhältnis (20.000 EUR) abzgl. AN-Pauschbetrag (1.000 EUR) | 19.000 EUR

Entschädigung | 20.000 EUR

tatsächlich bezogenes Arbeitslosengeld | 4.800 EUR

Summe | 43.800 EUR

Die Entschädigung von 20.000 EUR übersteigt nicht den Betrag der entgehenden Einnahmen (30.000 EUR). Der auf der Basis der Einkünfte vorgenommene Vergleich der aus dem bisherigen Dienstverhältnis im Jahr 02 bezogenen Einkünfte einschließlich der Entschädigung (19.000 EUR + 20.000 EUR + 4.800 EUR = 43.800 EUR) übersteigt nicht die bisherigen Einkünfte des Jahres 01 (49.000 EUR).

Auch bei einem Vergleich nach Maßgabe der Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit übersteigen die im Jahr 02 bezogenen Einnahmen einschließlich der Entschädigung (20.000 EUR + 20.000 EUR + 4.8000 = 44.800 EUR) nicht die Einnahmen des Jahres 01 (50.000 EUR). Eine Zusammenballung der Einkünfte liegt daher nicht vor. Für die Entschädigung kommt eine ermäßigte Besteuerung nach § 34 Abs. 1 und 2 EStG deshalb nicht in Betracht.

Beispiel 3:

Auflösung des Dienstverhältnisses im Jahr 02. Die Entschädigung im Jahr 02 beträgt 25.000 EUR.

Vergleich auf der Basis der Einnahmen:

– | Jahr 01

Einnahmen i. S. d. § 19 EStG | 50.000 EUR

– | Jahr 02

Einnahmen i. S. d. § 19 EStG aus bisherigem Dienstverhältnis | 20.000 EUR

Entschädigung | 25.000 EUR

pauschal besteuerte Zukunftssicherungsleistungen ab dem Ausscheiden | 994 EUR

tatsächlich bezogenes Arbeitslosengeld | 4.800 EUR

Summe | 50.794 EUR

Die Entschädigung 25.000 EUR übersteigt nicht den Betrag der entgehenden Einnahmen (30.000 EUR).

Der Vergleich nach Maßgabe der Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit ergibt, dass die Einnahmen im Jahr 02 einschließlich der Entschädigung, den pauschal besteuerten Zukunftssicherungsleistungen ab dem Ausscheiden und dem tatsächlich bezogenen Arbeitslosengeld (50.794 EUR) die Einnahmen des Jahres 01 (50.000 EUR) übersteigen. Aufgrund der vorliegenden Zusammenballung kann die Entschädigung nach § 34 Abs. 1 und 2 EStG ermäßigt besteuert werden.

Beispiel 4:

Auflösung des Dienstverhältnisses im März 02 – Einnahmen i. S. d. § 19 EStG bis dahin 17.000 EUR, die Entschädigung beträgt 46.000 EUR. Anschließend Bezug von Arbeitslosengeld (April 02 bis Oktober 02) 9.000 EUR. Gründung eines Gewerbebetriebs im November 02 (Einkünfte ./. 15.000 EUR).

Vergleich:

– | Jahr 01

Einkünfte i. S. d. § 19 EStG (65.000 EUR ./. 1.000 EUR) | 64.000 EUR

Einkünfte aus den übrigen Einkunftsarten | 0 EUR

Summe | 64.000 EUR

– | Jahr 02

Einkünfte i. S. d. § 19 EStG aus bisherigem Dienstverhältnis (17.000 EUR ./. 1.000 EUR) | 16.000 EUR

Entschädigung | 46.000 EUR

tatsächlich bezogenes Arbeitslosengeld | 9.000 EUR

Summe | 71.000 EUR

Die Entschädigung (46.000 EUR) übersteigt nicht den Betrag der entgehenden Einnahmen (65.000 EUR ./. 17.000 EUR) in Höhe von 48.000 EUR.

Nach dem Vergleich der Einkünfte aus dem früheren Dienstverhältnis des Jahres 01 (64.000 EUR) mit den Einkünften des Jahres 02, die in Zusammenhang mit dem früheren Arbeitsverhältnis (Arbeitslohn und Entschädigung) und dessen Auflösung (Arbeitslosengeld) stehen (71.000 EUR), liegt jedoch eine Zusammenballung von Einkünften im Jahr 02 vor.

Die negativen Einkünfte aus dem neu aufgenommenen Gewerbebetrieb sind nicht zu berücksichtigen.

b)

Anwendung im Lohnsteuerabzugsverfahren

121

Rz. 12 ist durch Artikel 5 des Wachstumschancengesetzes überholt. Ab 2025 ist im Lohnsteuerabzugsverfahren die Tarifermäßigung i. S. d. § 34 nicht mehr zu berücksichtigen.

3.

Zusammenballung von Einkünften bei zusätzlichen Entschädigungsleistungen des Arbeitgebers

a)

Zusätzliche Entschädigungsleistungen des Arbeitgebers

b)

Zusammenballung von Einkünften bei zusätzlichen Entschädigungsleistungen des Arbeitgebers aus Gründen der sozialen Fürsorge in späteren VZ

Beispiel:

Auflösung des Dienstverhältnisses im Jahr 02. Der Arbeitgeber zahlt im Jahr 02 insgesamt 150.000 EUR Entschädigung und gewährt von Juli 02 bis Juni 03 zur Überbrückung der Arbeitslosigkeit einen Zuschuss zum Arbeitslosengeld von monatlich 2.500 EUR. Im Jahr 03 fließen keine weiteren Einkünfte zu.

– | Jahr 02

Einnahmen i. S. d. § 19 EStG | 50.000 EUR

Entschädigung | 150.000 EUR

monatlicher Zuschuss (6 x 2.500 EUR) | 15.000 EUR

Entschädigung insgesamt (Hauptleistung) | 165.000 EUR

– | Jahr 03

monatlicher Zuschuss (6 x 2.500 EUR) | 15.000 EUR

Die im Jahr 03 erhaltenen Zahlungen sind zusätzliche Entschädigungsleistungen, die aus sozialer Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit gewährt wurden. Sie betragen 15.000 EUR = 9,09 % von 165.000 EUR (Entschädigungshauptleistung) und sind damit unschädlich für die Beurteilung der Hauptleistung als einer zusammengeballten Entschädigung. Die im Jahr 02 erhaltenen Entschädigungsleistungen sind daher nach § 34 EStG ermäßigt zu besteuern. Die im Jahr 03 erhaltenen Zusatzleistungen fallen nicht unter die Tarifbegünstigung des § 34 EStG. Wegen des vorzunehmenden Vergleichs der Einnahmen bleibt der Arbeitnehmer-Pauschbetrag außer Betracht.

c)

Weitere Nutzung der verbilligten Wohnung

IV.

Planwidriger Zufluss in mehreren VZ/Rückzahlung bereits empfangener Entschädigungen

1.

Versehentlich zu niedrige Auszahlung der Entschädigung

2.

Nachzahlung nach Rechtsstreit

V.

Vom Arbeitgeber freiwillig übernommene Rentenversicherungsbeiträge i. S. d. § 187a SGB VI

VI.

Anwendung

2

>BMF vom 24.05.2004 (BStBl I S. 505, berichtigt BStBl I S. 633) und vom 17.01.2011 (BStBl I S. 39)