Anlage 12b IV KStH

Durch das Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts vom 25. Juni 2021 (BStBl I, Seite 889), KöMoG, wurde in Bezug auf die ertragsteuerliche Organschaft ein Wechsel der bisherigen Behandlung von Minder- und Mehrabführungen vollzogen und die Bildung steuerlicher Ausgleichsposten durch die Einlagelösung ersetzt (§ 14 Absatz 4 KStG). Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Neuregelung zur Behandlung von Minder- und Mehrabführungen Folgendes:

I. Zeitliche Anwendung

II. Behandlung von Minder- und Mehrabführungen

Beispiel 1:

Die A-GmbH (Organträger) hält eine Beteiligung i. H. v. 80 % an der B-GmbH (Organgesellschaft) zum Buchwert von 80. Die Voraussetzungen einer ertragsteuerlichen Organschaft sind erfüllt.

Im Jahr 01 kommt es bei der B-GmbH zu einer Mehrabführung von 20. Dies führt zu einer Verringerung des Beteiligungsbuchwerts der B-GmbH in der Bilanz der A-GmbH um 20 auf 60.

Im Jahr 02 kommt es bei der B-GmbH zu einer Minderabführung von 40. Dies führt zu einer Erhöhung des Beteiligungsbuchwerts der B-GmbH in der Bilanz der A-GmbH um 40 auf 100.

1. Steuerliche Auswirkungen

Beispiel 2 (Fortführung des Beispiels 1):

Im Wirtschaftsjahr 03 kommt es zu einer Mehrabführung der B-GmbH an die A-GmbH von 130. Dies führt grundsätzlich zu einer Verringerung des Beteiligungsbuchwerts an der B-GmbH um 130.

Da zum Schluss des Wirtschaftsjahres 03 und vor Berücksichtigung der Mehrabführungen der Beteiligungsbuchwert für die Anteile an der B-GmbH 100 betragen hat, vermindert sich dieser in der Steuerbilanz auf 0, da ein negativer Beteiligungsbuchwert nicht möglich ist. Der übersteigende Betrag von 30 stellt bei der A-GmbH einen veräußerungsähnlichen Ertrag dar, der unter entsprechender Anwendung der Regelung des § 8b Absatz 2 KStG außerbilanziell zu korrigieren ist. In Höhe von 5 % dieses steuerfreien Betrags erfolgt nach § 8b Absatz 3 Satz 1 KStG eine außerbilanzielle Zurechnung pauschal nichtabziehbarer Betriebsausgaben.

2. Rücklage nach § 34 Absatz 6e KStG

a. Bildung der Rücklage

b. Auflösung der Rücklage

Beispiel 3

Der Organträger ist zu 40 % unmittelbar an der Organgesellschaft beteiligt. Weiterhin ist der Organträger zu 100 % an einer die Beteiligung vermittelnden Gesellschaft (im Folgenden: Zwischengesellschaft) beteiligt, die wiederum zu 20 % an der Organgesellschaft beteiligt ist.

Die finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger ergibt sich erst nach Addition der mittelbaren und der unmittelbaren Beteiligung an der Organgesellschaft. Der Organträger ist hierbei mit 60 % (40 % unmittelbar zzgl. 20 % mittelbar) an den Stimmrechten der Organgesellschaft beteiligt.

Beim Organträger wurde im Zuge des Wechsels von der Ausgleichspostenmethode zur Einlagelösung eine den Gewinn mindernde Rücklage nach § 34 Absatz 6e Satz 11ff KStG i. H. v. 100 gebildet.

Im Falle einer hälftigen Veräußerung der unmittelbaren Beteiligung (Verbleib unmittelbare Beteiligung 20 %) ist die Rücklage i. H. v. 33,3 aufzulösen. Die Gesamtbeteiligung (mittelbar und unmittelbar) des Organträgers an der Organgesellschaft beträgt vor Veräußerung 60 % und nach Veräußerung 40 %. Demnach wurden 33,3 % der Gesamtbeteiligung veräußert und es sind damit auch 33,3 % der Rücklage aufzulösen.

c. Rücklage bei Personengesellschaften als Organträger

III. Steuerliches Einlagekonto (§ 27 KStG)

Beispiel 4 (Fortführung des Beispiels 2)

Zum Bilanzstichtag 31. Dezember des Wirtschaftsjahres 02 weist die B-GmbH ein steuerliches Eigenkapital von 200 und ein Nennkapital von 50 aus. Der auf den 31. Dezember des Wirtschaftsjahres 02 festgestellte Bestand des steuerlichen Einlagekontos beträgt 50. Folglich beläuft sich der zu diesem Zeitpunkt ermittelte ausschüttbare Gewinn auf 100 (steuerliches Eigenkapital 200 abzüglich der Summe aus Nennkapital 50 und steuerlichem Einlagenkonto 50).

Die im Wirtschaftsjahr 03 entstandene Mehrabführung von 130 führt in dieser Höhe, unabhängig von der Höhe des maßgeblichen ausschüttbaren Gewinns, zu einer Minderung des steuerlichen Einlagekontos. Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos ist um 130 zu mindern und beträgt zum 31. Dezember des Wirtschaftsjahres 03 somit – 80 (50 – 130), sofern im Wirtschaftsjahr 03 keine Einlagen getätigt wurden.

IV. Mittelbare Organschaft

– ausschließlich durch eine mittelbare Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft über eine Zwischengesellschaft ergibt (Alternative 1) oder

– durch die mittelbare Beteiligung über eine Zwischengesellschaft ergibt und darüber hinaus noch eine unmittelbare Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft besteht (Alternative 2) oder

– nur durch Addition einer unmittelbaren und einer mittelbaren Beteiligung über eine Zwischengesellschaft ergibt (Alternative 3).

1. Finanzielle Eingliederung nach Alternative 1

2. Finanzielle Eingliederung nach Alternative 2 oder Alternative 3

Beispiel 5:

Der Organträger ist zu 40 % unmittelbar an der Organgesellschaft beteiligt. Weiterhin ist der Organträger zu 100 % an der Zwischengesellschaft beteiligt, die wiederum zu 20 % an der Organgesellschaft beteiligt ist. Die finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger ergibt sich erst durch Addition der mittelbaren und der unmittelbaren Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft. Der Organträger ist hierbei mit 60 % (40 % unmittelbar zzgl. 20 % mittelbar) an der Organgesellschaft beteiligt.

Kommt es nun zu Minder- und/oder Mehrabführungen der Organgesellschaft an den Organträger, so sind diese anhand der Beteiligungsquote aufzuteilen. Sie wirken sich hier auf den Buchwert der Organgesellschaft beim Organträger in Höhe von 66,67 % und über die Beteiligungsstruktur der Zwischengesellschaft in Höhe von 33,33 % aus. Für die steuerlichen Einlagekonten gilt Entsprechendes.

Abwandlung Beispiel 5:

Der Organträger ist zu 40 % unmittelbar an der Organgesellschaft beteiligt. Weiterhin ist der Organträger zu 80 % an der Zwischengesellschaft beteiligt, die wiederum zu 20 % an der Organgesellschaft beteiligt ist. Die finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger ergibt sich erst durch Addition der mittelbaren und der unmittelbaren Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft. Der Organträger ist hierbei mit 56 % (40 % unmittelbar zzgl. 20 % von 80 % = 16 % mittelbar) an den Stimmrechten der Organgesellschaft beteiligt.

Kommt es nun zu Minder- und/oder Mehrabführungen der Organgesellschaft an den Organträger, so sind diese anhand der Beteiligungsquote aufzuteilen. Sie wirken sich hier auf den Buchwert der Organgesellschaft beim Organträger in Höhe von 71 % und über die Beteiligungsstruktur der Zwischengesellschaft in Höhe von 29 % aus. Für die steuerlichen Einlagekonten gilt Entsprechendes.

Beispiel 6:

Der Organträger ist zu 20 % unmittelbar an der Organgesellschaft beteiligt. Weiterhin ist der Organträger zu 100 % an der Zwischengesellschaft beteiligt, die wiederum zu 60 % an der Organgesellschaft beteiligt ist. Der Organträger ist somit mit 80 % (20 % unmittelbar zzgl. 60 % mittelbar) an den Stimmrechten der Organgesellschaft beteiligt. Die finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger ergibt sich allerdings bereits durch die 60 %ige Beteiligung der Zwischengesellschaft an der Organgesellschaft. Die unmittelbare Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft von 20 % ist hier daher nicht maßgeblich.

Kommt es zu Minder- und/oder Mehrabführungen der Organgesellschaft an den Organträger, so sind diese anhand der Beteiligungsquote aufzuteilen. Sie wirken sich auf den Buchwert der Organgesellschaft beim Organträger in Höhe von 25 % und über die Beteiligungsstruktur der Zwischengesellschaft in Höhe von 75 % aus. Für die steuerlichen Einlagekonten gilt Entsprechendes.

V. Kettenorganschaft