Anhang 9 V EStH

A.

Bewertungsverfahren

B.

Abzinsung von Verbindlichkeiten in der steuerlichen Gewinnermittlung

2

Überholt durch § 6 Abs. 1 Nr. 3; die Regelung ist erstmals für Wj. anzuwenden, die nach dem 31.12.2022 enden. Auf Antrag ist die Regelung auch für frühere Wj. anzuwenden >§ 52 Abs. 12 Satz 2 und 3.

– nicht mehr abgedruckt –

I.

Abzinsung von unverzinslichen Verbindlichkeiten, die in einem Betrag fällig sind (Fälligkeitsdarlehen)

1.

Ermittlung der maßgebenden Restlaufzeit am Bilanzstichtag

a)

Grundsätze

Beispiel 1

Nach dem Darlehensvertrag beträgt die Laufzeit einer Verbindlichkeit am Bilanzstichtag 31.12.2001 noch 2 Jahre (Rückzahlung am 31.12.2003). Eine vorzeitige Tilgung ist jedoch möglich. Im Dezember 2001 hat der Schuldner mitgeteilt, dass die Rückzahlung voraussichtlich bereits am 31.12.02 erfolgen wird.

Die voraussichtliche Restlaufzeit beträgt nach den Erkenntnissen am Bilanzstichtag 31.12.2001 noch 12 Monate. Der vertragliche Rückzahlungstermin ist unbeachtlich.

b)

Vom Leben bestimmter Personen abhängige Laufzeit

c)

Verbindlichkeiten mit unbestimmter Laufzeit

Nach § 13 Abs. 2 BewG sind Nutzungen und Leistungen von unbestimmter Dauer, die nicht vom Leben bestimmter Personen abhängen, mit dem 9,3fachen des Jahreswertes zu bewerten. Nach der Tabelle 3 (Vervielfältiger für Tilgungsdarlehen, vgl. Randnummer 10) entspricht dieser Faktor unter Berücksichtigung der Randnummer 3 einer Laufzeit von 12 Jahren, 10 Monaten und 12 Tagen. Dementsprechend ergibt sich nach Tabelle 2 für Fälligkeitsdarlehen (vgl. Randnummer 8) ein Vervielfältiger von 0,503.

2.

Maßgebender Vervielfältiger

Beispiel 2

Die Restlaufzeit einer Verbindlichkeit beträgt am Bilanzstichtag 31.12.2001 noch 1 Jahr, 3 Monate und 10 Tage. Bei Anwendung der Vereinfachungsregelung ist der maßgebende Vervielfältiger nach Tabelle 2 wie folgt zu interpolieren:

Vervielfältiger für 2 Jahre: | 0,898

Vervielfältiger für 1 Jahr: | 0,948

Differenz: | – 0,050

davon (3/12 + 10/360): | – 0,014

interpoliert (0,948 – 0,014): | 0,934

In der steuerlichen Gewinnermittlung zum 31.12.2001 ist die Verbindlichkeit (Nennwert 100.000 €) somit in Höhe von 100.000 € x 0,934 = 93.400 € anzusetzen.

II.

Abzinsung von unverzinslichen Verbindlichkeiten, die in gleichen Jahresraten getilgt werden (Tilgungsdarlehen)

1.

Ermittlung der maßgebenden Restlaufzeit am Bilanzstichtag

Beispiel 3

Zum Bilanzstichtag 31.12.2001 ist eine unverzinsliche Verbindlichkeit mit einem Restwert von 10.000 € zu bewerten, die an jedem 1. Tag eines Monats in Höhe von 500 € zu tilgen ist.

Zum Bilanzstichtag 31.12.2001 sind noch insgesamt 20 Monatsraten à 500 € erforderlich, um die Verbindlichkeit vollständig zu tilgen. Die letzte Zahlung wird demnach am 01.08.2003 erfolgen. Die Restlaufzeit zum Bilanzstichtag 31.12.2001 beträgt somit 1 Jahr, 7 Monate und 1 Tag.

2.

Jahreswert und maßgebender Vervielfältiger (Kapitalwert)

Beispiel 4

Sachverhalt wie Beispiel 3, von der Vereinfachungsregelung wird Gebrauch gemacht.

Der Jahreswert beträgt 12 x 500 € = 6.000 €. Zum Bilanzstichtag 31.12.2001 ist eine Restlaufzeit von 1 Jahr und 7 Monaten und 1 Tag maßgebend. Der Vervielfältiger (Kapitalwert) nach Tabelle 3 ermittelt sich wie folgt:

Kapitalwert für 2 Jahre: | 1,897

Kapitalwert für 1 Jahr: | 0,974

Differenz: | 0,923

davon (7/12 + 1/360): | 0,541

interpoliert 0,974 + 0,541: | 1,515

In der steuerlichen Gewinnermittlung zum 31.12.2001 ist die Verbindlichkeit mit 6.000 € x 1,515 = 9.090 € anzusetzen.

III.

Ausnahmen von der Abzinsung

1.

Laufzeit am Bilanzstichtag von weniger als 12 Monaten

12

Ein mit gesetzlicher Frist kündbares Darlehen begründet keine Verbindlichkeit mit einer Laufzeit von weniger als 12 Monaten, wenn nach den Erfahrungen der Vergangenheit keine alsbaldige Kündigung droht (>BFH vom 27.01.2010 – I R 35/09, BStBl II S. 478).

2.

Verzinsliche Verbindlichkeiten

a)

Allgemeines

14

Die bloße Zweckbindung ist nicht geeignet, einen die Verzinsung ersetzenden Nachteil zu begründen; denn sie ändert nichts daran, dass der Zinsvorteil dem Darlehensnehmer ungeschmälert zugute kommt (>BFH vom 27.01.2010 – I R 35/09, BStBl II S. 478).

b)

Verbindlichkeiten, die zeitweise verzinslich sind

17

Das gilt auch dann, wenn vor dem Bilanzstichtag eine Zinsvereinbarung getroffen wurde, die erst für Zeiträume nach diesem Bilanzstichtag eine Verzinsung vorsieht (>BFH vom 18.09.2018 – XI R 30/16, BStBl II 2019 S. 67).

Beispiel 5

A gewährt Unternehmer U am 01.01.2001 ein Darlehen über 50.000 €. Die Rückzahlung soll am 31.12.2005 erfolgen. Eine vorzeitige Rückzahlung ist möglich. Für den Zeitraum 01.01.2004 bis 31.10.2004 sind Zinsen in Höhe von 5 % p. a. zu entrichten.

Es handelt sich um ein verzinsliches Darlehen im Sinne von § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG, auch wenn teilweise keine Verzinsung vorgesehen ist. Eine Abzinsung unterbleibt.

Weiterführung Beispiel 5

Das Darlehen wird vorzeitig am 31.12.2003 zurückgezahlt.

Die jeweiligen Bilanzansätze zum 31.12.2001 und 31.12.2002 bleiben unverändert, auch wenn das Darlehen aufgrund der vorzeitigen Tilgung vor Beginn des Zinslaufes tatsächlich unverzinst bleibt.

18

bestätigt durch BFH vom 22.05.2019 – X R 19/17 (BStBl II S. 795)

c)

Verbindlichkeiten, deren Verzinsung vom Eintritt eines bestimmten Ereignisses abhängt (bedingt verzinsliche Verbindlichkeiten)

Beispiel 6

A gewährt dem Unternehmer B am 01.01.2000 ein betriebliches Fälligkeitsdarlehen, das jährlich mit 5 % zu verzinsen ist. Fallen im Betrieb des B vor Rückzahlung des Darlehens Verluste an, entfällt die Verzinsung rückwirkend ab Beginn der Laufzeit. Bereits gezahlte Zinsen sind zu erstatten. Im Wirtschaftsjahr 01.01.2002 bis 31.12.2002 erwirtschaftet B einen Verlust.

Die Bedingung (Entstehung eines Verlustes) ist erst zu berücksichtigen, wenn sie eingetreten ist (Randnummer 19). Die Verbindlichkeit ist daher als verzinsliches Darlehen (zunächst) nicht abzuzinsen. Der Verlust in 2002 führt zu einem die Verzinslichkeit beeinflussenden Ereignis im Sinne der Randnummer 18. Ab dem Bilanzstichtag, der dem Verlustentstehungsjahr folgt, d. h. ab dem 31.12.2003, ist die Verbindlichkeit abzuzinsen. Die Bilanzstichtage 31.12.2000 bis 31.12.2002 (keine Abzinsung) bleiben unberührt.

Beispiel 7

Nach der Darlehensvereinbarung ist die betriebliche Verbindlichkeit nur dann (rückwirkend) zu verzinsen, wenn der Gläubiger seinen Arbeitsplatz verliert und innerhalb eines Jahres keine neue Anstellung findet.

Das Darlehen ist (zunächst) unverzinslich und daher abzuzinsen. Bei Eintritt der Bedingung ist die Verbindlichkeit zu verzinsen, so dass ab dem diesem Ereignis folgenden Bilanzstichtag der Nennwert anzusetzen ist. Die vorangegangenen Bewertungen bleiben aber unberührt (Randnummer 18).

3.

Anzahlungen oder Vorausleistungen

IV.

Unverzinsliche Verbindlichkeiten von Körperschaften gegenüber ihren Anteilseignern

21

bestätigt durch BFH vom 06.10.2009 – I R 4/08 (BStBl II 2010 S. 177) und vom 27.01.2010 – I R 35/09 (BStBl II S. 478)

V.

Unverzinsliche Verbindlichkeiten innerhalb einer Mitunternehmerschaft im Sinne von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG

C.

Abzinsung von Rückstellungen in der steuerlichen Gewinnermittlung

I.

Abzinsung von Rückstellungen für Geld‑ und Sachleistungsverpflichtungen

1.

Ermittlung der voraussichtlichen Restlaufzeit einer Rückstellung am Bilanzstichtag

a)

Grundsatz

b)

Geldleistungsverpflichtungen

c)

Sachleistungsverpflichtungen

d)

Garantie‑ und Gewährleistungsrückstellungen

2.

Maßgebender Vervielfältiger

II.

Abzinsung von Rückstellungen für Verpflichtungen, für deren Entstehen im wirtschaftlichen Sinne der laufende Betrieb ursächlich ist

Beispiel 8

Unternehmer U pachtet ab 01.01.2001 für 20 Jahre ein unbebautes Grundstück und errichtet eine betrieblich genutzte Lagerhalle. U hat sich verpflichtet, die Lagerhalle nach Ablauf des Pachtvertrages abzureißen. Die voraussichtlichen Kosten betragen nach den Verhältnissen des Bilanzstichtages 31.12.2001 insgesamt 20.000 €, am 31.12.2002 21.000 €. Bei der Abzinsung soll die Vereinfachungsregelung angewendet werden.

Für die Abrissverpflichtung hat U eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Da für das Entstehen der Verpflichtung im wirtschaftlichen Sinne der laufende Betrieb ursächlich ist (Nutzung der Lagerhalle), ist die Rückstellung nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe d Satz 1 EStG zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln.

Bewertung am Bilanzstichtag 31.12.2001

Zum 31.12.2001 ist unter Berücksichtigung der Wertverhältnisse am Bilanzstichtag eine Rückstellung von 1/20 x 20.000 € = 1.000 € anzusetzen, die zusätzlich nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe e Satz 1 EStG abzuzinsen ist. Der Beginn der Erfüllung der Sachleistungsverpflichtung (Abbruch) ist voraussichtlich der 31.12.2020 (Ablauf des Pachtvertrages). Am 31.12.2001 ist somit eine Restlaufzeit von 19 Jahren maßgebend. Nach Tabelle 2 ergibt sich ein Vervielfältiger von 0,362. Der Ansatz in der steuerlichen Gewinnermittlung zum 31.12.2001 beträgt somit 1.000 € x 0,362 = 362 €.

Bewertung am Bilanzstichtag 31.12.2002

Am 31.12.2002 sind unter Berücksichtigung der erhöhten voraussichtlichen Kosten nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag 31.12.2002 und einer Restlaufzeit von 18 Jahre 2/20 x 21.000 € x 0,381 = 800 € anzusetzen.

III.

Ausnahmen von der Abzinsung

1.

Laufzeit am Bilanzstichtag von weniger als 12 Monaten

2.

Verzinslichkeit der einer Rückstellung zugrunde liegenden Verbindlichkeit

a)

Grundsatz

b)

Rückstellungen für Steuerschulden

3.

Auf Anzahlungen oder Vorausleistungen beruhende Rückstellungen

D.

Rücklagen nach § 52 Abs. 16 EStG

1.

Gesetzliche Regelung

35

i. d. F. vor BilMoG

2.

Rücklagefähige Gewinne

Beispiel 9

Wie Beispiel 8, der Bilanzstichtag 31.12.2001 ist jedoch durch 31.12.1998 und der Bilanzstichtag 31.12.2002 durch 31.12.1999 (erstmalige gesetzliche Abzinsung) zu ersetzen. Die noch in Deutsche Mark aufzustellende Bilanz 31.12.1998 wurde aus Vereinfachungsgründen in Euro umgerechnet.

In der steuerlichen Gewinnermittlung 31.12.1998 ist die Ansammlungsrückstellung nach bisheriger Rechtslage noch nicht abzuzinsen und somit in Höhe von 1.000 € anzusetzen. Bei der Bewertung der Rückstellungen in der steuerlichen Gewinnermittlung 31.12.1999 ist erstmals eine Abzinsung erforderlich.

Ohne Abzinsung wäre die Rückstellung mit 2/20 x 21.000 € = 2.100 € zu bewerten. Die Gewinnminderung aufgrund der aufzustockenden Rückstellung würde 1.100 € betragen. Nach der gesetzlichen Neuregelung sind jedoch 2/20 x 21.000 € x 0,381 = 800 € anzusetzen, so dass die bisherige Rückstellung um 200 € zu vermindern ist und sich der Gewinn entsprechend erhöht.

Rücklagefähig nach § 52 Abs. 16 EStG ist die Gewinnauswirkung aus der Abzinsung der Rückstellung zum 31.12.1998 (1.000 €) mit dem Abzinsungsfaktor am Ende des Wirtschaftsjahres 1999. Eine Korrektur des Rückstellungsansatzes 31.12.1998 als Ausgangswert für die Abzinsung erfolgt nicht, da die Rückstellung in 1999 vor der Abzinsung nicht zu vermindern, sondern ausschließlich zu erhöhen ist.

Ansatz zum 31.12.1998: | 1.000 €

Ansatz nach Abzinsung mit dem Faktor am 31.12.1999: 1.000 € x 0,381 = | 381 €

Abzinsungsbetrag: | 619 €

davon rücklagefähig 9/10 = | 557 €

37

i. d. F. vor BilMoG

Beispiel 10

In der Bilanz 31.12.1998 wurde eine Rückstellung für eine unverzinsliche, ungewisse Verbindlichkeit mit 100.000 € bewertet (zur Vereinfachung Umrechnung DM in €). Nach den Erkenntnissen bei Aufstellung der Bilanz zum 31.12.1999 werden die voraussichtlichen Aufwendungen jedoch nur 80.000 € betragen (voraussichtliche Erfüllung in 5 Jahren). Bei der Abzinsung wird von der Vereinfachungsregelung Gebrauch gemacht.

In der Bilanz 31.12.1999 sind die voraussichtlichen Aufwendungen in Höhe von 80.000 € maßgebend. Zudem ist die Rückstellung nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe e EStG abzuzinsen. Es ergibt sich ein Ansatz von 80.000 € x 0,765 = 61.200 € und eine Gewinnerhöhung von 100.000 € – 61.200 € = 38.800 €. Rücklagefähig ist jedoch nur der Teil der Gewinnerhöhung, der auf der (erstmaligen) Abzinsung beruht:

Ansatz am 31.12.1998 abzüglich der Verminderung in 1999 vor der Abzinsung (100.000 € – 20.000 €): | 80.000 €

Ansatz nach Abzinsung mit dem Faktor am 31.12.1999: 80.000 € x 0,765 = | 61.200 €

Abzinsungsbetrag: | 18.800 €

davon rücklagefähig 9/10: | 16.920 €

3.

Auflösung der Rücklage

Fortsetzung Beispiel 10

Zum 31.12.1999 wird eine den Gewinn mindernde Rücklage von 16.920 € passiviert, die in den folgenden Wirtschaftsjahren mindestens zu 1/9 = 1.880 € gewinnerhöhend aufzulösen ist. Da die Rückstellung zum 31.12.2004 aufgelöst wird, ist auch die verbleibende Rücklage von 16.920 € – (1.880 € x 4) = 9.400 € gewinnerhöhend auszubuchen.

Die Ausbuchung des höheren Restbetrages kann beispielsweise dadurch vermieden werden, dass anstelle der jährlichen Auflösung von 1/9 die Rücklage an den Bilanzstichtagen 31.12.2000 bis 31.12.2004 zu je 1/5 = 3.384 € gewinnerhöhend aufgelöst wird. Ein höherer Restbetrag bei Auflösung der Rückstellung verbleibt in diesem Fall nicht.

E.

Gewerbesteuerliche Behandlung

F.

Buchtechnische Abwicklung

G.

Zeitliche Anwendung

Beispiel 11

Einem in Zahlungsschwierigkeiten befindlichen Unternehmen wird am 1. Juli 2004 ein Darlehen gewährt. Um eine Überschuldung zu vermeiden, hat der Darlehensgeber gegen Besserungsschein auf eine Verzinsung der Verbindlichkeit verzichtet. Bei Wegfall des Liquiditätsengpasses soll aber eine (nachträgliche) marktübliche Verzinsung ab Beginn der Darlehenslaufzeit erfolgen.

Die Verzinslichkeit der Verbindlichkeit hängt vom Betriebsvermögensmehrungsmerkmal „Liquidität“ ab. Nach Randnummer 43 ist in vor dem 1. Juni 2005 entstandenen Verbindlichkeiten bei der Bewertung davon auszugehen, dass die Bedingung (Wegfall des Liquiditätsengpasses) eintreten wird. Eine Abzinsung unterbleibt, da aufgrund dieser Annahme eine teilweise verzinsliche Verpflichtung i. S. v. Randnummer 17 vorliegt.

Beispiel 12

Nach der Darlehensvereinbarung (Vertrag vom 30. Juni 2004) ist die Verbindlichkeit grundsätzlich verzinslich. Für Wirtschaftsjahre, in denen kein Bilanzgewinn ausgewiesen wird, sind jedoch keine Zinsleistungen zu erbringen. Im Wirtschaftsjahr 1. Januar 2004 bis 31. Dezember 2004 weist der Schuldner einen Bilanzverlust aus.

Nach Randnummer 19 bleibt die Bedingung, nach der eine Verzinsung für Wirtschaftsjahre unterbleibt, in denen kein Bilanzgewinn ausgewiesen wird, zunächst unberücksichtigt. Da der Schuldner bereits im Wirtschaftsjahr des Beginns der Darlehenslaufzeit einen Bilanzverlust ausgewiesen hat, d. h. die Bedingung eingetreten ist, gilt Randnummer 18 entsprechend, so dass für Zwecke der steuerbilanziellen Abzinsung ab dem Bilanzstichtag, der dem Verlustentstehungsjahr folgt, d. h. ab dem 31. Dezember 2005, grundsätzlich abzuzinsen wäre, da das Darlehen (zunächst) unverzinst bleibt. Gleichzeitig liegt aber ein neues ungewisses Ereignis i. S. v. Randnummer 19 vor, denn im Falle von künftigen Bilanzgewinnen lebt die Verzinsung wieder auf. Da die Verzinsung des Darlehens weiterhin von künftigen Bilanzgewinnen abhängt, gilt die Fiktion gemäß Randnummer 43, so dass weiterhin nicht abgezinst wird.

– Anlage 1

Mittlere Lebenserwartung, abgeleitet aus der

"Sterbetafel für die Bundesrepublik Deutschland 1986/88

nach dem Gebietsstand seit dem 3. Oktober 1990"

(Die Zahlen der mittleren Lebenserwartung sind jeweils auf‑ oder abgerundet)

Bei einem erreichten Alter von ... Jahren | beträgt die mittlere Lebenserwartung für

Männer | Frauen

20 | 53 | 59

21 | 52 | 58

22 | 51 | 57

23 | 50 | 56

24 | 49 | 55

25 | 48 | 54

26 | 47 | 53

27 | 46 | 52

28 | 45 | 51

29 | 44 | 50

30 | 43 | 49

31 | 42 | 48

32 | 42 | 47

33 | 41 | 46

34 | 40 | 45

35 | 39 | 44

36 | 38 | 43

37 | 37 | 42

38 | 36 | 41

39 | 35 | 40

40 | 34 | 40

41 | 33 | 39

42 | 32 | 38

43 | 31 | 37

44 | 30 | 36

45 | 29 | 35

46 | 29 | 34

47 | 28 | 33

48 | 27 | 32

49 | 26 | 31

50 | 25 | 30

51 | 24 | 29

52 | 23 | 28

53 | 23 | 27

54 | 22 | 27

55 | 21 | 26

56 | 20 | 25

57 | 19 | 24

58 | 19 | 23

59 | 18 | 22

60 | 17 | 21

61 | 17 | 21

62 | 16 | 20

63 | 15 | 19

64 | 14 | 18

65 | 14 | 17

66 | 13 | 17

67 | 12 | 16

68 | 12 | 15

69 | 11 | 14

70 | 11 | 14

71 | 10 | 13

72 | 10 | 12

73 | 9 | 11

74 | 8 | 11

75 | 8 | 10

76 | 8 | 9

77 | 7 | 9

78 | 7 | 8

79 | 6 | 8

80 | 6 | 7

81 | 6 | 7

82 | 5 | 6

83 | 5 | 6

84 | 5 | 6

85 | 4 | 5

86 | 4 | 5

87 | 4 | 4

88 | 4 | 4

89 | 3 | 4

90 | 3 | 4

91 | 3 | 3

92 | 3 | 3

93 | 3 | 3

94 | 2 | 3

95 | 2 | 3

96 | 2 | 2

97 | 2 | 2

98 | 2 | 2

99 | 2 | 2

100 | 2 | 2

– Anlage 2

Vervielfältiger für die Abzinsung einer unverzinslichen Schuld,

die nach bestimmter Zeit in einem Betrag fällig ist, im Nennwert von 1,– €

Laufzeit in Jahren | maßgebender Vervielfältiger

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 | 0,948 0,898 0,852 0,807 0,765 0,725 0,687 0,652 0,618 0,585 0,555 0,526 0,499 0,473 0,448 0,425 0,402 0,381 0,362 0,343 0,325 0,308 0,292 0,277 0,262 0,249 0,236 0,223 0,212 0,201 0,190 0,180 0,171 0,162 0,154 0,146 0,138 0,131 0,124 0,117 0,111 0,106 0,100 0,095 0,090 0,085 0,081 0,077 0,073 0,069 0,065 0,062 0,059 0,056 0,053 0,050 0,047 0,045 0,042 0,040 0,038 0,036 0,034 0,032 0,031 0,029 0,028 0,026 0,025 0,024 0,022 0,021 0,020 0,019 0,018 0,017 0,016 0,015 0,015 0,014 0,013 0,012 0,012 0,011 0,011 0,010 0,009 0,009 0,009 0,008 0,008 0,007 0,007 0,007 0,006 0,006 0,006 0,005 0,005 0,005

– Anlage 3

Vervielfältiger für die Abzinsung einer unverzinslichen Schuld,

die in gleichen Jahresraten getilgt wird

Der Jahresbetrag der Raten wurde mit 1,– € angesetzt.

Laufzeit in Jahren | maßgebender Vervielfältiger

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101 102 103 104 105 106 107 108 109 110 111 112 113 114 115 116 117 118 119 120 121 122 123 124 125 126 127 128 129 130 131 132 133 134 135 136 137 138 139 140 | 0,974 1,897 2,772 3,602 4,388 5,133 5,839 6,509 7,143 7,745 8,315 8,856 9,368 9,853 10,314 10,750 11,163 11,555 11,927 12,279 12,613 12,929 13,229 13,513 13,783 14,038 14,280 14,510 14,727 14,933 15,129 15,314 15,490 15,656 15,814 15,963 16,105 16,239 16,367 16,487 16,602 16,710 16,813 16,910 17,003 17,090 17,173 17,252 17,326 17,397 17,464 17,528 17,588 17,645 17,699 17,750 17,799 17,845 17,888 17,930 17,969 18,006 18,041 18,075 18,106 18,136 18,165 18,192 18,217 18,242 18,264 18,286 18,307 18,326 18,345 18,362 18,379 18,395 18,410 18,424 18,437 18,450 18,462 18,474 18,485 18,495 18,505 18,514 18,523 18,531 18,539 18,546 18,553 18,560 18,566 18,572 18,578 18,583 18,589 18,593 18,598 18,602 18,607 18,611 18,614 18,618 18,621 18,624 18,627 18,630 18,633 18,635 18,638 18,640 18,642 18,644 18,646 18,648 18,650 18,652 18,653 18,655 18,656 18,657 18,659 18,660 18,661 18,662 18,663 18,664 18,665 18,666 18,667 18,668 18,668 18,669 18,670 18,670 18,671 18,671